Die deutsche Industrie fand sich bald nach den Anschlägen in Amerika ohne Schutz vor terroristischen Anschlägen wieder, da Rückversicherer und Erstversicherer das Terrorismusrisiko als nicht mehr tragbar ansahen. [15] Die Zeichungskapazitäten der Versicherungsunternehmen wurden in dieser Zeit zusätzlich durch eine anhaltende Baisse-Phase an den weltweiten Börsen geschwächt. Vor dem Hintergrund des Versicherungsnotstands setzte sich die deutsche Versicherungsindustrie mit der Bundesregierung der Bundesrepublik Deutschland zusammen, mit dem Ziel einen Spezialversicherer zu gründen, der die Terrorrisiken wieder versichern sollte.

Am 26. April 2002 sagte die Bundesregierung der Versicherungswirtschaft eine staatlichen Deckung von 10 Mio. Euro zu, jedoch nur unter der Bedingung, dass die deutsche Versicherungswirtschaft die ersten 3 Mio. Euro Schaden in einem Versicherungsfall decken würde und die Versicherung von Terrorismusrisiken im privaten Bereich, bei kleineren und mittleren gewerbetreibenden Kunden, weiterhin von Erstversicherern versichert würde. Des Weiteren müsste für die größeren Betriebe eine strikte Trennung zwischen Sach- bzw. Feuerversicherung und der Terrorismusversicherung geschaffen werden. [16]

Nachdem es gelungen war, die benötigten 3 Mio. Euro Deckung auf dem privaten Versicherungsmarkt zu gewinnen, wurde am 3. September 2002 in Köln die Extremus Versicherungsaktiengesellschaft gegründet, welche die Zeichnung von großgewerblichen Risiken, aber auch solcher der Kommunen, religiöser Einrichtungen und Immobilien übernehmen sollte. Die Zulassung als Versicherungs-AG erfolgte am 22. Oktober 2002, wodurch der Betrieb am 1. November 2002 aufgenommen wurde. [17]

Bei der Extremus AG handelt es sich um einen Spezialversicherer, der ausschließlich Terrorismusrisiken ab einer Versicherungssumme von 25 Mio. Euro versichert und eine Gesamtdeckung von 13 Mrd. vorweisen kann. Die Aufteilung dieser Deckung war bis zum 31.03.2004 in drei Layer unterteilt. Der erste Layer mit einer Haftungshöhe von 1,5 Mrd. Euro wurde von deutschen Erst- und Rückversicherern zur Verfügung gestellt. Der zweite Layer, welcher ebenfalls ein Deckungsvermögen von 1,5 Mrd. Euro aufweist, wurde durch internationale Erst- und Rückversicherer gedeckt. Der dritte und letzte Layer wurde vom Staat in Höhe von 10 Mrd. Euro gesichert, jedoch vorerst nur bis Ende 2005. [18]

Versichert sind Schäden durch Feuer, Explosion, Aufprall von Flugkörpern, Anprall von Fahrzeugen und sonstige böswillige Beschädigungen als Folge eines terroristischen Anschlags in Deutschland. Nicht gedeckt sind dagegen die Folgen von Kriegen und kriegsartigen Ereignissen, aber auch von Attacken mit nuklearer Strahlung, biologischen oder chemischen Substanzen. [19] Die in der folgenden Aufzählung erwähnten Objekte sind durch die Terrorversicherung versichert, solange diese auf Grund eines terroristischen Akts beschädigt oder zerstört worden sind:

Die maximale Jahreshöchstentschädigung ist auf 1,5 Mrd. Euro pro Objekt begrenzt. Jeder Versicherungsnehmer kann für sein Risiko eine Jahreshöchstentschädigung wählen. Sofern diese unterhalb der Gesamtversicherungssumme liegt, reduziert sich seine Beitragslast entsprechend.

Nach anfänglich großer Nachfrage an Terrorismusversicherung ist diese proportional zu den Erinnerungen an den 11. September abgeebbt. [20] Extremus hatte sich Prämieneinnahmen von 300 Mio. Euro als Ziel für 2003 gesetzt, doch dieses bei weitem verfehlt. Insgesamt ist die Anzahl der Verträge auf 1.176 gewachsen, welche inklusive der Beitragsüberträge von 2002 Prämieneinnahmen von 105,18 Mio. Euro brachten, bei einer Versicherungssumme von 647 Mrd. Euro. [21] Von diesen Verträgen sind 46 Rückversicherungsverträge von Erstversicherern, die Verträge mit einem Ablauf später als 31.12.2002 gezeichnet hatten, welche Terrorismus als Ursache einschlossen.

Auch im Jahr 2004 lief der Versicherungsabschluss eher zögerlich. Selbst die Anschläge von Madrid am 11.März 2004 konnten daran nichts ändern. [22] Viele Versicherungskunden verlängerten ihre Verträge nicht oder verringerten ihre Jahreshöchstentschädigung. Großkunden erwarben auf den klassischen Versicherungsmärkten eine weniger kostspielige Versicherung, meist mit einer reduzierten Deckung. Bei kleineren Risiken hingegen kam es eher zu einer vermehrten Zeichnung. Insgesamt blieb die Anzahl der Verträge daher nicht wesentlich unter dem Vorjahresniveau bei 1.070, welche flächendeckend über Deutschland verteilt waren, mit einem deutlichen Schwerpunkt auf den Ballungsgebieten. Die daraus resultierenden Prämieneinnahmen sanken auf 77,5 Mio. Euro im Vergleich zu 85,2 Mio. Euro in 2003. [23]

Ab dem 1.4.2004 wurde die aggregierte Jahreskapazität von der Extremus AG auf 10 Mrd. Euro gekürzt, da die Nachfrage nach Terrorversicherungspolice weit hinter den ursprünglich prognostizierten Erwartungen blieb. [24] Die Versicherungswirtschaft übernimmt Schäden von Terroranschlägen bis zur Höhe von 2 Mrd. €, während der deutsche Staat die darüber liegende Haftungssumme von 8 Mrd. € trägt.

Aufgrund dieser Änderungen und der dadurch verringerten Kosten der Rückversicherungsdeckung gelang es Extremus, nicht nur einen Gewinn für 2004 ausweisen zu können, sondern auch die Verluste der ersten 14 Monate zu kompensieren. Der versicherungstechnische Gewinn lag bei 0,87 Mio. Euro, von denen 0,86 Mio. Euro in die Terrorrisikenrückstellung gestellt wurden, wodurch sich die Garantiemittel stärkten.

2005 wird aufgrund des verschärften Wettbewerbs und des Trends zu verringerten Versicherungssummen vonseiten der Extremus AG mit einem weiteren Rückgang der Beitragseinnahmen auf 60 Mio. Euro bei etwa 1000 Versicherungsverträgen gerechnet. [25]

Der Schutz des Wettbewerbs innerhalb des Gemeinsamen Marktes vor Wettbewerbs-verzerrungen ist eine der zentralen Aufgaben der europäischen Gemeinschaft. Die Erhaltung des Wettbewerbs bildet eine zentrale Voraussetzung für den freien Handelsverkehr in der EU. Der Gemeinsame Markt, dessen Errichtung nach Art. 2 EGV eine der Hauptaufgaben der EG ist, beruht auf einem Zusammenwachsen der Märkte und zielt daher auf eine Beseitigung aller Hindernisse im innergemeinschaftlichen Handel. Basis eines solchen Wirtschaftsraumes ist die Entfaltung von Wettbewerb zwischen den Wirtschaftssubjekten. Art. 3 Buchst. g EGV schreibt vor, dass die Tätigkeit der Gemeinschaft ein System umfasst, das den Wettbewerb innerhalb des Binnenmarkts vor Verfälschungen schützt.

Die Bedeutung des europäischen Wettbewerbsrechts wird dadurch unterstrichen, dass die europäische Wirtschaftspolitik gemäß Art. 4 EGV dem Grundsatz einer offenen Marktwirtschaft mit freiem Wettbewerb verpflichtet ist. Wettbewerb ist deshalb sowohl vor Beeinträchtigungen durch (private) Konkurrenten als auch vor Verfälschungen durch staatliche Maßnahmen zu schützen. Das erste Ziel wird durch die Wettbewerbsvorschriften für Unternehmen (unternehmensbezogene Vorschriften) sichergestellt, das zweite Ziel vor allem durch das grundsätzliche Verbot staatlicher Beihilfen (staatsbezogene Vorschriften).

Ziel des europäischen Wettbewerbsrechts ist die Schaffung eines gemeinsamen europäischen Binnenmarkts, so dass nur zwischenstaatliche Wettbewerbsbeschränkungen in den Regelungsbereich des europäischen Wettbewerbsrechts fallen. Die Gefahr einer Behinderung des zwischenstaatlichen Handels ist besonders groß, wenn Leistungserbringer und Leistungsempfänger in verschiedenen Mitgliedsstaaten ansässig sind. [26]

Entscheidend für die Anwendbarkeit der europäischen Wettbewerbsregeln auf Terrorversicherung ist die Tatsache, dass es sich bei Versicherungsleistungen um typische sog. Korrespondenzdienstleistungen handelt. Es sind vor allem Dienstleistungen, die die zwischenstaatlichen Grenzen überschreiten können, ohne dass einer der Vertragspartner seinen Aufenthaltsort verändern muss und somit geeignet sind, über die mitgliedsstaatlichen Grenzen hinweg gehandelt zu werden. [27]

Die Beihilfevorschriften der Art. 87 bis 89 EGV regeln die Wettbewerbsverzerrungen, die durch die Gewährung von staatlichen Beihilfen entstehen können. Ziel dieser Beihilferegelungen ist es, die Chancengleichheit zwischen den Unternehmen vor Wettbewerbsstörungen durch eine unkontrollierte Subventionspolitik der einzelnen Mitgliedsstaaten zu gewährleisten. [37] Zur Errichtung unverfälschten Wettbewerbs innerhalb eines Gemeinsamen Marktes ist es notwendig, staatliche Subventionstätigkeiten zu unterbinden oder zumindest einheitlichen Regeln zu unterstellen.

Die der Extremus AG gewährte Staatsgarantie könnte eine staatliche Beihilfe im Sinne des Art. 87 Abs. 1 EGV darstellen. Der Begriff der Beihilfe ist hier weit auszulegen. Als Beihilfe kommt jede Form der Vergünstigung in Frage, für die keine marktgerechte Vergütung bezahlt wird. [44] Vor allem kommt es bei der Frage, ob eine Beihilfe vorliegt, nicht darauf an, dass finanzielle Mittel tatsächlich der Extremus AG zugeflossen sind. Vielmehr ist der Beihilfecharakter der staatlichen Haftungsgarantie bereits zu bejahen, wenn die Risikoübernahme durch den Staat nicht mit marktgerechten Preisen vergütet wird.

Somit konzentriert sich unsere Untersuchung auf die Frage, ob ein marktwirtschaftlich handelnder Investor die Haftungsgarantie in Höhe von 10 bzw. 8 Mrd. Euro zu den ausgehandelten Konditionen gegeben hätte. Die Kontrollfrage dieses „private investor’s test“ lautet also, ob sich eine private Rückversicherungsgesellschaft bzw. ein Konsortium von Erst- und Rückversicherern finden lässt, die Haftung gegen Terrorismusrisiken in Höhe von 10 bzw. 8 Mrd. Euro gegen die für den Staat ausgehandelten Versicherungsprämien zu übernehmen.

Der Staat hat gemäß der Bedingungen mit der Extremus AG für die Jahre 2002/03 Anspruch auf 9 % der Prämien. Dieser Prämienanspruch steigt auf 10,8 % für das Jahr 2004 und 12 % für das Jahr 2005. Es wurde ursprünglich in der Planungsphase erwartet, dass die Extremus AG im Jahr 2003 Prämieneinnahmen in Höhe von 550 Mio. Euro erzielt, was einen staatlichen Anteil von 49,5 Mio. Euro bedeuten würde. Diese erwarteten Prämieneinnahmen für den Staat entsprechen nach Expertenmeinung jedoch bei weitem nicht den übernommenen Haftungsrisiken. Dieses Missverhältnis zwischen Risikoübernahme und Prämieneinnahmen wird zudem noch durch den tatsächlichen Verkauf der Prämienentwicklung bei der Extremus AG verstärkt. [45]

Des Weiteren ist zu untersuchen, ob sich überhaupt ein privater Investor finden lässt, der bereit ist, auch zu wesentlichen höheren Prämien eine solche hohe Haftungssumme zu übernehmen. Unabhängig davon, ob diese Frage bejaht werden kann oder nicht, ist die staatliche Haftungsübernahme allein aufgrund der zu niedrigen und nicht risikogerechten Prämie als Beihilfe im Sinne des Art. 87 Abs. 1 EGV zu werten.

Damit diese Beihilfe als mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar und verboten gilt, müssen gemäß Art. 87 Abs. 1 EGV noch weitere Voraussetzungen gelten. Die Beihilfe muss nämlich

Die staatliche Herkunft der als Beihilfe zu geltenden staatlichen Haftungszusage steht außer Zweifel, da diese Haftungsgarantie direkt vom Finanzministerium zugesagt wurde. Im Schadenfall müsste der Staat seinen Haftungsanteil mit Mitteln aus dem allgemeinen Steueraufkommen finanzieren.

Weiter kommt diese Beihilfe einem bestimmten Unternehmen, nämlich der Extremus AG, zugute, so dass diese Voraussetzung als erfüllt angesehen werden muss.

Letztlich ist zu prüfen, ob der Wettbewerb durch die gegebene Staatsgarantie verfälscht wird oder nicht. Diese Frage ist nicht schon deshalb zu verneinen, wenn in Deutschland kein Mitbewerber auf Markt von Terrorversicherungen existiert. Durch die Gründung der Extremus AG musste beispielsweise der in Luxemburg ansässigen Spezialversicherer „Special Risk Insurance and Reinsurance S.A. Luxemburg“ (SRIR), der auch in Deutschland Terrorversicherungen anbot, den Geschäftsbetrieb mangels Nachfragen einstellen. Für das Scheitern des SRIR sind die staatlich abgesicherten Versicherungsangebote der Extremus AG maßgeblich verantwortlich. [46]

Da die SRIR in Luxemburg ansässig war und ihre Versicherungsleistungen grenzüberschreitend in ganz Europa, also auch in Deutschland, anbot, legt ihr geschäftliches Scheitern den Schluss nahe, dass die staatlich gewährte Haftungsgarantie im Falle der Extremus AG den zwischenstaatlichen Handel behindert und damit den Wettbewerb auf dem Gemeinsamen Markt tatsächlich und nicht nur potenziell verfälscht hat.

Insgesamt ist festzuhalten, dass die im Falle der Extremus AG gewährte Staatsgarantie eine nicht zulässige staatliche Beihilfe im Sinne des Art. 87 Abs. 1 EGV darstellt. Diese Beihilfe ist deshalb mit dem Gemeinsamen Markt nicht vereinbar und somit verboten.

Nach der Änderung der Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen (RechVersV) sind gemäß des neu eingefügten § 30 Abs. 2a RechVersV [47] die Versicherungsunternehmen verpflichtet, für die selbst abgeschlossene und in Rückdeckung übernommene Versicherung von Terrorrisiken mit hohem Schadenrisiko eine Terrorrisikenrückstellung als eine der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellung nach § 341h Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs (HGB) zu bilden.

Der Terrorrisikenrückstellung sind gemäß § 30 Abs. 2a Nr. 2 RechVersV jährlich 90 % des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, zuzuführen. Die Bildung der Terrorrisikenrückstellung erfolgt ertragswirksam und führt zu einer Senkung des Jahresüberschusses und des zu versteuernden Einkommens der betroffenen Versicherungsunternehmen und damit zu einer geringeren Steuerlast.

Es stellt sich im diesem Zusammenhang die Frage, ob die steuernmindernde Pflicht zur Rückstellungsbildung für Terrorrisiken eine Beihilfe im Sinne des Art. 87 Abs. EGV darstellt und damit verboten ist. Der Begriff der Beihilfe wird im EGV nicht definiert. Art. 87 Abs. 1 EGV besagt nur, dass wettbewerbsverfälschende „Beihilfen gleich welcher Art“ mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar sind. Diese Formulierung „gleich welcher Art“ legt den Schluss nahe, dass der Beihilfebegriff in einem weiten Sinne zu verstehen ist. [48]

Die Steuerersparnisse, die durch die Bildung von Terrorrisikenrückstellungen entstehen, könnte eine verbotene Beihilfe im Sinne des Art. 87 Abs. 1 EGV darstellen, da die betroffenen Versicherungsunternehmen dadurch eine staatliche Vergünstigung in Form von Steuerersparnissen erfahren.

Zunächst ist die Tatsache zu berücksichtigen, dass die Steuerersparnisse nicht einen endgültigen Steuerverzicht des Staates bedeuten. Vielmehr müssen die Rückstellungen zu einem späteren Zeitpunkt erfolgswirksam aufgelöst werden, wenn der Versicherungsvertrag aufgelöst wird bzw. wenn in einem Jahr die Schadenaufwendungen die Prämien übersteigen. [49] Zum Zeitpunkt der Auflösung erhöht sich das zu versteuernde Einkommen um den entsprechenden Betrag. Somit stellt die steuerfreie Terrorrisikenrückstellung keinen endgültigen Steuerverzicht dar, sondern lediglich eine Steuerstundung.

Dennoch werden die betroffenen Versicherungsunternehmen durch die Möglichkeit der Steuerstundung begünstigt, da ihnen Zinsvorteile entstehen. Es würde dem Regelungszweck des europäischen Wettbewerbsrechts widersprechen, eine Beihilfe nur in Fällen endgültigen Steuerverzichts anzuerkennen. Die Gefahr einer Wettbewerbsverfälschung kann nämlich bereits entstehen, wenn ein bestimmtes Unternehmen dank der Steuerstundung in den Genuss von Zinsvorteilen kommt und dadurch begünstigt wird. [50] Die Steuerstundung in Form von steuerfreien Terrorrisikenrückstellung kann somit eine Beihilfe im Sinne des Art. 87 Abs. 1 EGV darstellen.

Darüber hinaus muss die Beihilfe gemäß Art. 87 Abs. 1 EGV aus staatlichen Mitteln stammen und bestimmte Unternehmen derart begünstigen, dass der Wettbewerb dadurch verfälscht wird bzw. verfälscht werden kann, damit sie als mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar und verboten gilt.

Die Begünstigung in Form der Steuerstundung bedeutet zugleich einen Verzicht des Staates auf Steuereinnahmen und stammt deshalb zweifelsfrei aus staatlichen Mitteln. Zu berücksichtigen ist die Tatsache, dass die steuerfreien Rückstellungen nicht in voller Höhe als Beihilfe anzusehen sind, sondern lediglich die Zinserträge, die im Zusammenhang mit den Mitteln aus der Terrorrisikenrückstellung erwirtschaftet werden.

Weiter ist die Frage zu prüfen, ob der innergemeinschaftliche Wettbewerb aufgrund der durch die veränderte Verordnung zur Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen geschaffenen Möglichkeit der steuerfreien Rückstellungsbildung verfälscht wird bzw. verfälscht werden kann.

Diese Frage ist wie schon bei der Staatsgarantie nicht schon deshalb zu verneinen, wenn die Extremus AG in Deutschland der alleinige Anbieter auf Markt von Terrorversicherungen ist bzw. dass andere Anbieter von Terrorversicherungen auch in den Genuss von steuerfreien Terrorrisikenrückstellungen kommen würden. Bereits die Gefahr einer Wettbewerbsverfälschung genügt, um die Beihilfe als verboten gelten zu lassen.

Es ist insbesondere zu beachten, dass nur in Deutschland ansässige Versicherungsunternehmen in den Genuss der steuerfreien Terrorrisikorückstellung im Sinne des § 30 Abs. 2a RechVersV kommen. Damit besteht die Gefahr, dass andere im europäischen Ausland ansässige Mitbewerber benachteiligt werden. Die Frage, ob solche Mitbewerber im europäischen Ausland tatsächlich existieren, ist irrelevant. Allein die Möglichkeit, dass potenzielle Mitbewerber benachteiligt werden können, genügt, um innergemeinschaftliche Wettbewerbsverzerrungen hervorzurufen. Die Nicht-Existenz von europäischen Mitbewerbern auf dem deutschen Versicherungsmarkt für Terrorrisiken könnte gerade das Ergebnis einer solchen Wettbewerbsverzerrung sein.

Außerdem könnte die Gefahr der Wettbewerbsverzerrung darin bestehen, dass die im Terrorversicherungsgeschäft tätigen deutschen Unternehmen die durch die steuerfreie Terrorrisikenrückstellung gewonnenen Mittel dazu verwenden, andere Versicherungszweige zu subventionieren. Die Quersubventionierung anderer Versicherungszweige (z.B. Haftpflicht- oder Industrieversicherung) kann zu einer Wettbewerbsverzerrung führen, wenn das betroffene Versicherungsunternehmen bei diesen Versicherungszweigen mit anderen europäischen Wettbewerbern konkurriert. Dass im Fall der Extremus AG zurzeit keine Quersubventionierung vorliegt, da sie ausschließlich Terrorversicherungen anbietet, ist unerheblich. Allein die abstrakte Gefahr einer solchen Quersubventionierung und damit der Wettbewerbsverfälschung ist ausreichend, damit die Beihilfe gemäß Art. 87 Abs. 1 EVG als mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar und verboten gilt. Es ist z.B. nicht auszuschließen, dass die Extremus AG zukünftig ihre Geschäftstätigkeit auf andere Versicherungszweige ausweitet oder dass ein anderer Versicherer in den Markt eintritt, der neben Terrorrisiken auch andere Risiken versichert.

Die Möglichkeit der steuerfreien Rückstellungsbildung kann somit den innergemeinschaftlichen Handel behindern und den europäischen Wettbewerb auf dem Versicherungsmarkt verfälschen.

Es bleibt noch zu prüfen, ob die Beihilfe in Form von steuerfreien Rückstellungen nur bestimmten Unternehmen zugute kommt. Diese Frage ist auf dem ersten Blick zu bejahen, da nur einer begrenzten Anzahl von Unternehmen, nämlich Versicherungsunternehmen (Erst- oder Rückversicherer), die Terrorversicherung anbieten, gestattet ist, eine Terrorrisikorückstellung im Sinne des § 30 Abs. 2a RechVersV zu bilden. [51]

Allerdings ist bei steuerlichen Beihilfen die erforderliche Bestimmtheit für die Anwendung von Art. 87 Abs. 1 EVG nach Meinung der europäischen Kommission nur gegeben, wenn sie einen offensichtlichen Bruch mit dem allgemeinen nationalen Steuersystem darstellen. [52] Sonst könnten die Schwankungsrückstellungen und ähnliche Rückstellungen im Sinne des
§ 30 RechVersV auch eine unzulässige Beihilfe nach Art. 87 Abs. 1 EGV sein.

In Deutschland wird die Pflicht bzw. das Wahlrecht zur Bildung von Rückstellungen in § 249 HGB geregelt. Gemäß § 249 Abs. 1 HGB sind alle Kaufleute verpflichtet, für ungewisse Verbindlichkeiten und für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden. Darüber hinaus verlangt § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB, dass die Bewertung der im Jahresabschluss ausgewiesenen Vermögensgegenstände und Schulden nach dem sog. Vorsichtsprinzip erfolgen soll. Mit Abschluss des Versicherungsvertrags haftet der Versicherer für die vertraglich vereinbarten Schäden. Die genaue Höhe der Haftung ist ungewiss, so dass der Versicherer eine Rückstellung für diese ungewissen Verbindlichkeiten bilden muss. Bei der Schätzung der ungewissen Verbindlichkeit ist das Vorsichtsprinzip anzuwenden, d.h. der Versicherer soll die Rückstellung so hoch ansetzen, dass die anfallende Verbindlichkeit mit hoher Wahrscheinlichkeit durch die Rückstellung abgedeckt werden kann. Die Bildung einer Rückstellung mit steuermindernder Wirkung erfolgt im Rahmen allgemeiner, für alle Kaufleute geltender Bestimmungen und stellt somit keinen Systembruch in der Besteuerung dar.

Allerdings ist zu beachten, dass nach dem Wortlaut des § 249 Abs. 1 HGB nur Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten und für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden sind. Dies bedeutet, dass die wirtschaftliche Verursachung der ungewissen Verbindlichkeit vor dem Bilanzstichtag erfolgen muss. Dies ist beispielsweise bei den Rückstellungen für noch nicht abgewickelte Schadenfälle (Schadenrückstellungen) der Fall: die Schadenereignisse haben bereits stattgefunden, lediglich die Schadenmeldung bzw. die Schadenabwicklung ist noch nicht erfolgt. Bei der in der Diskussion stehenden Terrorrisikenrückstellung sieht es anders aus. Seit Existenz der Extremus AG gibt es keine Schadenfälle [53], so dass auch keine Verbindlichkeiten aus schwebenden Geschäften entstehen können. Die Versicherungsverträge mit der Extremus AG haben eine Laufzeit von einem Jahr, so dass am Anfang des Jahres neue Verträge abzuschließen sind. Folglich kann die am Jahresende zu bildende Terrorrisikenrückstellung nur ungewisse Verbindlichkeiten aus zukünftig abzuschließenden Verträgen betreffen und wird durch § 249 Abs. 1 i.V.m. § 252 Abs.1 Nr.4 HGB nicht gedeckt. In dieser Hinsicht könnte die Pflicht zur Bildung der Terrorrisikenrückstellung einen Systembruch in der Besteuerung darstellen. [54]

Es ist jedoch zu berücksichtigen, dass bei Terrorismusrisiken eine besondere Art von Risiken im Sinne des § 341 h Abs. 2 HGB vorliegt, bei denen der Ausgleich von Prämien und Versicherungsleistungen wegen des sehr hohen Schadenrisikos nach versicherungsmathematischen Grundsätzen nur über die Zeit erfolgen kann. Bei dieser besonderen Art von Risiken ist ein gewöhnlicher Risikoausgleich im Kollektiv innerhalb eines Geschäftsjahres nicht möglich. Vielmehr muss der Risikoausgleich über die Zeit erfolgen. Aufgrund des aus versicherungsmathematischer Sicht notwendigen Risikoausgleichs über mehrere Geschäftsjahre erscheint eine Rückstellung zur Glättung der Ergebnisse über die Zeit gerechtfertigt und stellt somit keinen offensichtlichen Bruch im allgemeinen Steuersystem dar.

Schließlich könnte die Höhe der zu bildenden Terrorrisikenrückstellung einen Ausnahmecharakter haben, wenn sie außergewöhnlich hoch erscheint. Der Höchstbetrag der Terrorrisikenrückstellung entspricht bei in Rückdeckung abgesicherten Terrorrisiken der Haftungshöchstsumme. Im selbst abgeschlossenen Geschäft beträgt der Höchstbetrag das 15-fache der verdienten Beträge des Geschäftsjahres (vgl. § 30 Abs. 2a Nr. 1 RechVersV). Diese Höchstbeträge gelten nach herrschender Meinung wegen der sehr hohen Schadenspotenziale und zeitlichen Schwankungen als nicht außergewöhnlich hoch. Somit stellt die Steuerbeihilfe in Form einer steuerfreien Rückstellung keinen Bruch in der nationalen Steuergesetzgebung dar und ist deshalb keine verbotene Beihilfe im Sinne des Art. 87 Abs. 1 EVG.

Wir haben in den vorherigen Darstellungen gesehen, dass die der Extremus AG gegebene Staatsgarantie eine verbotene staatliche Beihilfe im Sinne des Art. 87 Abs. 1 EGV darstellt. Diese staatliche Beihilfe könnte jedoch im Ausnahmefall zulässig sein. Einschlägig für die Terrorversicherung ist Art. 87 Abs. 2 Buchst. b EGV. Danach sind Beihilfen zur Beseitigung von Schäden, die durch Naturkatastrophen oder sonstige außergewöhnliche Ereignisse entstanden sind, ausnahmsweise gestattet.

Fraglich ist, ob Terroranschläge als außergewöhnliche Ereignisse im Sinne des Art. 87 Abs. 2 Buchst. b EGV gelten können. Nach dem Wortlaut des Gesetzes müssen diese außergewöhnlichen Ereignisse das gleiche Ausmaß an Schäden für die Bevölkerung wie Naturkatastrophen verursachen. Es ist insbesondere im konkreten Fall der Extremus AG zu prüfen, ob durch die Terrorversicherung Schäden ab einem bestimmten, den Naturkatastrophen gleichgestellten Ausmaß versichert werden.

Die von der Extremus AG angebotene „Terrorismus-Police“ bietet Versicherungsschutz für Sach- und Betriebsunterbrechungsschäden infolge eines terroristischen Anschlags mit einer Versicherungssumme pro Police von größer als 25 Mio. Euro an. Die versicherten Objekte müssen nach den Geschäftsbedingungen der Extremus AG ausschließlich in Deutschland gelegen sein. Die sehr hohe Mindestversicherungssumme von 25 Mio. pro Police erreicht nach herrschender Meinung das Ausmaß von Schäden, die gewöhnlich durch Naturkatastrophen verursacht werden. Die Terroranschläge stellen somit nach herrschender Meinung außergewöhnliche Ereignisse im Sinne des Art. 87 Abs. 2 Buchst. b dar. Darüber hinaus sorgt die territoriale Begrenzung auf Deutschland dafür, dass die Extremus AG nicht mit Hilfe deutscher staatlicher Beihilfe auf dem europäischen Versicherungsmarkt einen unzulässigen Wettbewerbsvorteil erringt.

Weiter ist nach dem Wortlaut des Art. 87 Abs. 2 Buchst. b EGV die Voraussetzung zu prüfen, dass die Beihilfe zur Beseitigung von Schäden gewährt werden muss. Es muss somit ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Gewährung von Beihilfe und der Beseitigung von Schäden bestehen. [55] Ein solcher Zusammenhang ist z.B. zu sehen, wenn staatliche Beihilfen dafür gewährt werden, um Hochwasseropfern zu helfen.

Gegen einen solchen unmittelbaren Zusammenhang könnte das Argument aufgeführt werden, dass die Beihilfe in Form von Staatsgarantie der Extremus AG bereits gewährt ist, bevor ein terroristischer Anschlag stattgefunden hat. Dieses zeitliche Auseinanderklaffen von Schadenereignis und Beihilfegewährung könnte die Unmittelbarkeit verneinen.

Die europäische Kommission legt jedoch den Begriff der Unmittelbarkeit im Sinne des Art. 87 Abs. 2 Buchst. b EGV weit aus. Ihr genügt, dass die staatlich gewährte Beihilfe dazu bestimmt ist, die durch einen terroristischen Anschlag verursachten Schäden zur beseitigen. Ein sachlicher unmittelbarer Zusammenhang ist somit ausreichend, dagegen ist ein zeitlicher Zusammenhang nicht erforderlich, um die Unmittelbarkeit der Beihilfe zu bejahen.

Somit erfüllt die staatlich gewährte Beihilfe in Form von Staatsgarantie die Ausnahmevoraussetzungen des Art. 87 Abs. 2 Buchst. b EGV, so dass sie ausnahmsweise mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar und zulässig ist.